作者：疯控叔
一、不相容岗位分离的逻辑
内部控制起源于内部牵制，而内部牵制思想的出现至少也有几千年的历史了，牵制思想最开始的体现是应用在公共财政或财务管理这个领域，由不同的角色共同执行一项任务的，互相制约。
不相容岗位分离（Segregation of Duties，通常简称为SOD）原则是内部控制的重要组成部分，探讨的是如何利用内部职能的划分更好的实现内部牵制（Internal Check），即形成一定的权力制约和平衡。
如果我们更广一点探讨的话，内部牵制也是西方三权分立思想的来源，孟德斯鸠在1738年出版的《论法的精神》中，系统的论述了分权和牵制思想，40年后，这种思想被作为一条基本原则写入了美国宪法。
所以，西方企业内部控制中的牵制思想和西方的分权制衡从源头上是一脉相承的。
最基本的不相容岗位就是企业的出纳和会计，虽然这是基本常识，但我们看到仍然有一些企业在这些基本问题上犯错，其中有一些小企业、也有一些大型的知名企业。
二、企业不相容职务的相关政策
不相容岗位的要求是企业风险管理和内部控制中最基本的要求，但是目前中国企业缺乏比较完善的按照不相容岗位进行业务设计的指导原则。我们把几个最主要的提出不相容岗位分离要求的政策文件给大家看一下：
1、中央企业全面风险管理指引
第三十四条 建立重要岗位权力制衡制度，明确规定不相容职责的分离。主要包括：授权批准、业务经办、会计记录、财产保管和稽核检查等职责。对内控所涉及的重要岗位可设置一岗双人、双职、双责，相互制约；明确该岗位的上级部门或人员对其应采取的监督措施和应负的监督责任；将该岗位作为内部审计的重点等。
2、企业内部控制基本规范
第二十九条 不相容职务分离控制要求企业全面系统地分析、梳理业务流程中所涉及的不相容职务，实施相应的分离措施，形成各司其职、各负其责、相互制约的工作机制。
3、中华人民共和国会计法
第二十七条 记账人员与经济业务事项和会计事项的审批人员、经办人员、财物保管人员的职责权限应当明确，并相互分离、相互制约。
4、企业会计控制规范-基本规范（已废止）
第七条 内部会计控制应当保证单位内部涉及会计工作的机构、岗位的合理设置及其职责权限的合理划分，坚持不相容职务相互分离，确保不同机构和岗位之间权责分明、相互制约、相互监督。
可以看得出来，和企业风险管理和内部控制相关重要文件中都提到了不相容岗位的分离，但是都没有具体给出指导原则和结合各业务的操作指南。所以，到今天为止，还有很多企业对这样的一项基本控制设计内容不了解，更谈不上什么最佳实践了。
需要注意一点的是，2001年财政部发布的《企业内部会计控制规范》，随后几年又接着发布了6个重点业务环节的会计控制试行规范，这里面明确提出了几个业务会计控制的不相容岗位的分离，但很遗憾的是，这套试行规范随着《企业内部控制基本规范》的起草，还没有来的及转正就在2006年8月份被废止了。
2008年《企业内部控制基本规范》正式发布之前，曾发布过几个版本的征求意见稿，当时的18项内部控制《应用指引》还被称为《具体规范》，在征求意见中包括了关于不相容岗位设置的具体章节，但是在正式文件发布时却删除了这部分内容，理由是我们需要从会计控制上升到风险控制。
三、内部控制不相容岗位汇总
十个内部控制重点环节的不相容岗位设计原则供大家参考：
1、货币资金业务的不相容岗位，至少应当包括：（1）货币资金支付的审批与执行；（2）货币资金的保管与盘点清查；（3）货币资金的会计记录与审计监督。（4）出纳人员不得兼任稽核、会计档案保管和收入、支出、费用、债权债务账目的登记工作。
2、企业采购与付款业务的不相容岗位，至少包括：（一）请购与审批；（二）询价与确定供应商；（三）采购合同的订立与审核；（四）采购、验收与相关会计记录；（五）付款的申请、审批与执行。
3、存货业务的不相容岗位，至少包括：（一）存货的请购与审批，审批与执行；（二）存货的采购与验收、付款；（三）存货的保管与相关会计记录；（四）存货发出的申请与审批，申请与会计记录；（五）存货处置的申请与审批，申请与会计记录。
4、对外投资不相容岗位，至少应当包括：（一）对外投资项目的可行性研究与评估；（二）对外投资的决策与执行；（三）对外投资处置的审批与执行；（四）对外投资绩效评估与执行。
5、工程项目业务不相容岗位，一般包括：（一）项目建议、可行性研究与项目决策；（二）概预算编制与审核；（三）项目决策与项目实施；（四）项目实施与价款支付；（五）项目实施与项目验收；（六）竣工决算与竣工决算审计
6、固定资产业务不相容岗位，至少包括：（一）固定资产投资预算的编制与审批，审批与执行；（二）固定资产采购、验收与款项支付；（三）固定资产投保的申请与审批；（四）固定资产处置的申请与审批，审批与执行；（五）固定资产取得与处置业务的执行与相关会计记录。
7、销售与收款不相容岗位，至少应当包括：（一）客户信用调查评估与销售合同的审批签订；（二）销售合同的审批、签订与办理发货；（三）销售货款的确认、回收与相关会计记录；（四）销售退回货品的验收、处置与相关会计记录；（五）销售业务经办与发票开具、管理；（六）坏账准备的计提与审批、坏账的核销与审批。
8、筹资业务的不相容岗位，至少包括：（一）筹资方案的拟订与决策；（二）筹资合同或协议的审批与订立；（三）与筹资有关的各种款项偿付的审批与执行；（四）筹资业务的执行与相关会计记录。
9、成本费用业务的不相容岗位，至少包括：（一）成本费用定额、预算的编制与审批；（二）成本费用支出与审批；（三）成本费用支出与相关会计记录。
10、担保业务不相容岗位，至少包括：（一）担保业务的评估与审批；（二）担保业务的审批与执行；（三）担保业务的执行和核对。
以上只是简单的参考，具体应用企业需要经过大量和实践结合的设计与考量，合并还是分离从具体业务角度并不是绝对必然，但从人性的角度出发，如果目前不具备分离的条件，要对风险暴露情况做到心中有数，适当采取补偿性控制。
四、缺口回补
财务领域的内控控制是最基础的一环，虽然是从财务角度对业务的风险管理来说还有点局限，但是基础打牢很重要。
我们将试行了几年的财务会计控制直接跨过，进入了业务内部控制时代，我们推行的内部控制侧重的是实质业务控制，而非西方内部控制设计的最初设计的财务内部控制，这点我在之前的东西方内部控制发展历程中解释过。
梳理下内部控制的发展脉络，从内部牵制—>会计控制—>内部控制—>业务控制—>管理控制，每一个环节都有其特殊含义，也有一定的内在逻辑性和前后发展顺序，我们目前的做法是将这些内容和步骤像捣糨糊一样杂糅在一起，看似什么都有了，实际上可能什么都做不好！
这些年在中国的资本市场出现了很多臭名昭著的财务造假事件，让我们看到企业对财务数据的操纵已经到了恣意妄为的地步，最基本的财务内部控制都是空白。
我们希望跳空高开，但就怕欲速则不达，需要把握客观规律后从顶层设计，要不然，这些缺口在未来一定是要回补的！
THE END
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